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Base de Cálculo do IOF nas operações de Fomento Mercantil

30/01/2008 - Tributário
Base de Cálculo do IOF nas operações de Fomento Mercantil

A questão posta é relativa à incidência do IOF nas operações de fomento mercantil, visando definir, mais especificamente a base de cálculo do mesmo, a fim de que se possa aferir em que momento e quando devem as faturizadoras promover a retenção de referido imposto nas operações que realizam.

 

Para tanto, imprescindível que se defina: o fato gerador e também a base de cálculo do imposto em análise.

 

Analisando toda a legislação Federal e também as determinações da Secretaria da Receita Federal sobre o assunto, de início cumpre salientar o que dispõe a Instrução Normativa SRF nº 05 de 01/01/1998, que tratava especificamente “sobre a incidência do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF na alienação de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo para empresas de "factoring””.

 

Do texto da mesma, colhemos o seguinte: “Art. 1º A alienação, por pessoa jurídica ou física, de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo às empresas que exercem as atividades relacionadas na alínea "d" do inciso III do § 1º do art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995 ("factoring"), fica sujeita à incidência do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou relativas a Títulos ou Valores Mobiliários - IOF.”

 

Indiscutível, portanto, a incidência do IOF nas operações praticadas pelas empresas de fomento mercantil, sendo que este não é o cerne da celeuma.

 

A referida Instrução Normativa veio a definir, igualmente, o fato gerador e também a base de cálculo do imposto debatido, especificamente em seu artigo 2º, incisos II e III, assim postos:

 

“Art. 2º O IOF de que trata o artigo anterior tem como:

I - contribuinte, a pessoa jurídica ou física que alienar direito creditório resultante de vendas a prazo;

II - fato gerador, a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do alienante;

III - base de cálculo, na operação, o valor líquido entregue ou colocado à disposição do alienante, correspondente ao valor nominal do direito creditório, deduzidos os juros cobrados antecipadamente. ” (grifamos)

 

De uma leitura ainda que superficial do texto supra, temos que, restou definido como fato gerador a entrega do montante (valor) ou até mesmo a simples disponibilização de referido valor ao alienante dos direitos creditórios. Feita a entrega ou a disponibilização do valor relativo à obrigação surgida pela compra dos direitos creditórios, dá-se o fato gerador.

 

No que tange à base de cálculo, o inciso III do artigo 2º da Instrução Normativa em epígrafe não deixava dúvidas quando definia que a mesma seria na operação “o valor líquido entregue ou colocado à disposição do alienante, CORRESPONDENTE AO VALOR NOMINAL DO DIREITO CREDITÓRIO, DEDUZIDOS OS JUROS COBRADOS ANTECIPADAMENTE.” (destacamos).

 

Ou seja, a base de cálculo do IOF nas operações de fomento mercantil reside no valor nominal do direito creditório daquele que alienou seus créditos, após realizada a dedução de juros.

 

Ainda que a Instrução Normativa ora analisada tenha sido revogada pela Instrução Normativa SRF nº 46 de 02/05/2001, a definição seja do fato gerador, seja da base de cálculo do tributo aqui verificado não restou alterada. Vejamos.

 

A nova Instrução Normativa – no que tange às empresas de fomento mercantil – em nada divergiu da antecessora,  conforme se infere dos artigos 7º, 8º e incisos da mesma, abaixo destacados:

Art. 7º A alienação, por pessoa jurídica ou física, de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo às empresas que exercem as atividades relacionadas na alínea "d" do inciso III do § 1º do art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995 (factoring), fica sujeita à incidência do IOF.”

 

O artigo 7º assim corrobora a já instituída obrigatoriedade de incidência do IOF nas operações de fomento mercantil.

 

Ato contínuo, o artigo 8º nos incisos II e III não inova no que tange à definição do fato gerador e também da base de cálculo do IOF nas operações de faturização, conforme texto a seguir:  

 

“Art. 8o O IOF de que trata o artigo anterior tem como:

I - contribuinte, a pessoa jurídica ou física que alienar direito creditório resultante de vendas a prazo;

II - fato gerador, a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do alienante;

III - base de cálculo, na operação, o valor líquido entregue ou colocado à disposição do alienante, correspondente ao valor nominal do direito creditório, deduzidos os juros cobrados antecipadamente. ” (grifamos).

 

Forçoso concluir, portanto, que o fato gerador do IOF nas operações realizadas pelas faturizadoras permaneceu como sendo a entrega ou a colocação à disposição do objeto da obrigação resultante da alienação dos direitos creditório ao alienante.

 

Em breves palavras, o pagamento realizado pela faturizadora ao faturizado quando da aquisição dos títulos ou direitos creditórios.

 

E, relativamente à base de cálculo, também permaneceu a mesma: o valor líquido entregue ao alienante (cedente) que CORRESPONDA AO VALOR NOMINAL DO SEU DIREITO CREDITÓRIO (destacamos).

 

Ainda que os incisos III, seja do artigo 2º da IN 05/98, seja do artigo 8º da IN 46/01 utilizem equivocadamente a expressão “juros cobrados antecipadamente”, mesmo  tratando especificamente de operações de fomento mercantil – nas quais já está praticamente pacificada a inexistência de cobrança de juros -  há que se fazer a devida interpretação dos dispositivos.

 

A empresa de faturização não cobra juros quando desenvolve sua(s) atividade(s) fim(ns): sobre os títulos que adquire faz incidir o fator de compra (ou deságio) previamente pactuado com o alienante-cedente, e, também o ad valorem, igualmente já estipulado antecipadamente entre as partes.

 

Ou seja, após a incidência e dedução dos percentuais relativos ao deságio e ao ad valorem é que se chegará efetivamente ao valor líquido da operação, obtendo-se assim o  VALOR NOMINAL DO DIREITO CREDITÓRIO DO ALIENANTE. (base de cálculo do IOF)

 

O valor nominal do direito creditório do alienante somente surgirá após a dedução do deságio e do ad valorem conjuntamente, posto que, realizados tais abatimentos é que se chegará ao valor líquido que o faturizado receberá da faturizadora.

 

Estivéssemos analisando aqui uma operação de desconto de duplicatas para chegar à base de cálculo do IOF – que não é o caso – a mesma resultaria do líquido obtido após abatimento de juros cobrados por antecipação pela instituição bancária.

 

Assim, tudo que vier a incidir por antecipação na operação de fomento mercantil (seja o deságio, seja o ad valorem) obrigatoriamente servirão para compor a base de cálculo do IOF, sendo que, somente após o abatimento dos percentuais de cada um é que será conhecido o valor do direito creditório do cedente, portanto, a base de cálculo do IOF.

 

A interpretação mais adequada dos dispositivos até aqui analisados não permite concluir que o ad valorem seja desconsiderado para fins de apuração do IOF.

 

A obrigatoriedade do imposto não reside na simples alienação do título, mas sim na entrega do montante ou mera disponibilização ao alienante do valor nominal de seu direito creditório.

 

E, em qualquer operação de faturização adequada, até em estrita observância das diretrizes da ANFAC, incidirão deságio e ad valorem conjuntamente. Somente após tal incidência (conjunta) chegar-se-à ao valor que deverá ser entregue ao cliente-cedente pela alienação formalizada.

 

A exceção a esta regra se dá unicamente nas hipóteses em que a empresa de fomento meramente preste  serviços, não existindo uma efetiva alienação de títulos.

 

 

O Decreto nº 4.494 de 03/12/2002, vigente até 17/12/2007 quando então revogado pelo Decreto 6.306/2007- além de novamente reforçar a nefasta incidência do IOF nas operações de fomento mercantil, (artigo 2º), nos seguintes termos definiu a base de cálculo de referido tributo nas transações praticadas pelas empresas de faturização:

 

“Art. 7º. A base de cálculo e respectiva alíquota reduzido do IOF são (Lei 8.894, de 1994, art. 1º, parágrafo único e Lei nº 5.172, de 1966, art. 64, inciso I)

II – nas operações de desconto, inclusive na de alienação a empresas de factoring de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo, a base de cálculo é o valor líquido obtido.” (grifamos)

 

O mesmo dispositivo, ainda  respeito da base de cálculo do IOF, assim dispunha:

 

“§4º. O valor líquido a que se refere o inciso II deste artigo corresponde ao valor nominal do título ou do direito creditório, deduzidos os juros cobrados antecipadamente.”

 

Portanto, novamente estamos diante de disposição legal, vigente até 17/12/2007 quando foi publicado o Decreto nº 6.306/2007, que define a base de cálculo, nas operações de fomento mercantil, como sendo o valor líquido do direito creditório obtido após as deduções antecipadas.

 

Não é demais lembrar que, no caso das empresas de faturização, não há cobrança de juros antecipados, mas incidência antecipada de fator de compra e ad valorem. Logos, ambos devem ser considerados para apuração da base de cálculo do IOF.

 

Mesmo que o Decreto em análise tenha sido revogado, o Decreto 6.306/2007 hoje vigente também não divergiu do anterior  para definição do fato gerador e da base de cálculo do IOF nas operações de faturização.

 

A respeito do FATO GERADOR imperiosa a transcrição do texto legal:

 

“ Art. 3o O fato gerador do IOF é a entrega do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação à disposição do interessado (Lei no 5.172, de 1966, art. 63, inciso I).

§ 1o Entende-se ocorrido o fato gerador e devido o IOF sobre operação de crédito:

I - na data da efetiva entrega, total ou parcial, do valor que constitua o objeto da obrigação ou sua colocação à disposição do interessado;

II - no momento da liberação de cada uma das parcelas, nas hipóteses de crédito sujeito, contratualmente, a liberação parcelada;

III - na data do adiantamento a depositante, assim considerado o saldo a descoberto em conta de depósito;

IV - na data do registro efetuado em conta devedora por crédito liquidado no exterior;

V - na data em que se verificar excesso de limite, assim entendido o saldo a descoberto ocorrido em operação de empréstimo ou financiamento, inclusive sob a forma de abertura de crédito;

VI - na data da novação, composição, consolidação, confissão de dívida e dos negócios assemelhados, observado o disposto nos §§ 7o e 10 do art. 7o;

VII - na data do lançamento contábil, em relação às operações e às transferências internas que não tenham classificação específica, mas que, pela sua natureza, se enquadrem como operações de crédito.

§ 2o O débito de encargos, exceto na hipótese do § 12 do art. 7o, não configura entrega ou colocação de recursos à disposição do interessado.

§ 3o A expressão “operações de crédito” compreende as operações de:

I - empréstimo sob qualquer modalidade, inclusive abertura de crédito e desconto de títulos (Decreto-Lei no 1.783, de 18 de abril de 1980, art. 1o, inciso I);

II - alienação, à empresa que exercer as atividades de factoring, de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo (Lei no 9.532, de 1997, art. 58);(grifo nosso).

 

E, com relação ao cerne da presente análise (definição da base de cálculo do IOF para as empresas de factoring), assim dispõe o já citado Decreto publicado em dezembro/2007:

 

“ Art. 7o A base de cálculo e respectiva alíquota reduzida do IOF são (Lei no 8.894, de 1994, art. 1o, parágrafo único, e Lei no 5.172, de 1966, art. 64, inciso I):

 

II - na operação de desconto, inclusive na de alienação a empresas de factoring de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo, a base de cálculo é o valor líquido obtido:

 

§ 4o O valor líquido a que se refere o inciso II deste artigo corresponde ao valor nominal do título ou do direito creditório, deduzidos os juros cobrados antecipadamente.” (grifos inexistentes no original).

 

O artigo 7º, inciso II e §4º do Decreto 6.306/2007 é extremamente  claro -  sendo coerente com a legislação que o antecedeu -  em definir a base de cálculo do IOF para as empresas de fomento mercantil como o valor líquido liberado ao cliente, após a aquisição dos títulos ou direitos creditórios. E, este valor líquido, somente será corretamente obtido com a devida dedução do fator de compra e do ad valorem previamente pactuados.

A análise de toda a evolução legislativa, não deixa margem de dúvidas, portanto, a respeito da base de cálculo do IOF a ser observada pelas empresas de fomento mercantil.

 

Esta a interpretação da subscritora sobre o assunto, colocada para análise e debate, sendo que permanecemos à inteira disposição para maiores esclarecimentos.

 

Isabel Cristina Telles Borges

  OAB/SC 9972

Sinfac-NCO
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